Jun 23

Herencias y la no discriminación a los no residentes comunitarios

¿Por qué un ciudadano europeo no residente en una comunidad autonóma española, debe ser tratado como si fuera residente en la misma, a la hora de heredar en España?

Es ésta una cuestión de muy reciente y candente actualidad, y por la que nos llegan muchas consultas últimamente al despacho, pues desde la importantísima sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 3 de septiembre de 2014, que dictaminó que “el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de los artículos 63 TFUE y 40 del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo de 2 de mayo de 1992, al permitir que se establezcan diferencias en el trato fiscal de las donaciones y las sucesiones entre los causahabientes y los donatarios residentes y no residentes en España, entre los causantes residentes y no residentes en España y entre las donaciones y las disposiciones similares de bienes inmuebles situados en territorio español y fuera de éste”, ha quedado muy claro que no puede haber discriminación entre los ciudadanos de la Unión Europea a la hora de aplicar la normativa de sucesiones y donaciones de cada una de las Comunidades Autónomas que le pudiera corresponder, tan diversas entre sí, de momento, dicho sea de paso.

Pero es que además, acaba de salir publicado en la prensa estos días que, según una Sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 3 de Valencia (a la que aún no hemos tenido oportunidad de acceder), los no residentes en una comunidad autónoma que reciban una herencia serán indemnizados por la discriminación que han sufrido, y se declara la responsabilidad patrimonial de la Generalitat Valenciana, por la discriminación a estos contribuyentes como consecuencia de residir fuera de la Comunidad Valenciana, basándose en el fallo mencionado del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 3 de septiembre de 2014.

Para que el lector comprenda bien quién puede estar, o no, afectado por esta reciente jurisprudencia, en primer lugar, es muy importante aclarar en qué casos un no residente está obligado a declarar y tributar por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones (ISD) en España:

A) Por obligación personal*:

Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español, así como los representantes y funcionarios del Estado español en el extranjero, están obligados a presentar declaración o autoliquidación por este impuesto por los bienes y derechos que adquieran por herencia, legado, o cualquier otro título sucesorio. Asimismo, están sujetas las cantidades que se perciban por los beneficiarios de contratos de seguro sobre la vida, para el caso de fallecimiento del asegurado, cuando el contratante sea distinto del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en el artículo 17.2.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF.

*Por ejemplo, una persona física de nacionalidad francesa, con residencia habitual en la Comunidad de Madrid, que hereda bienes y derechos en cualquier lugar del mundo).

B) Por obligación real**:

Las personas físicas que no tengan su residencia habitual en territorio español están obligadas a presentar declaración o autoliquidación de este impuesto por los bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, adquiridos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio. Asimismo, están sujetas las cantidades percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida cuando siendo el perceptor no residente, el contrato se hubiera celebrado en España con cualquier compañía aseguradora o cuando la compañía aseguradora sea española, cualquiera que sea el lugar de celebración del contrato. Los sujetos pasivos por obligación real vendrán obligados a designar una persona con residencia en España para que los represente ante la Administración Tributaria en relación con sus obligaciones por este impuesto.

**Por ejemplo, una persona física, de nacionalidad francesa, con residencia en Francia, cuando los bienes que hereda están situados en territorio español. (No obstante, habrá que andarse con ojo en el caso de Francia, pues existe un Convenio para evitar la doble imposición en materia de herencias entre Francia y España, en el que se excluyen del montante de tributación todos los bienes que no sean inmuebles (bienes incorporales), aunque estén situados en España. Hay que declararlos, pero no se tienen en cuenta a la hora de incluirlos en la masa hereditaria para el cálculo del impuesto. Los bienes incorporales, como los valores mobiliarios y demás créditos, estarían sometidos al impuesto de Sucesiones en Francia, por ser el Estado en el que el causante era residente en el momento de su fallecimiento).

A este respecto, es importante también especificar qué se entiende por “residencia habitual”:

Para determinar la residencia habitual se estará a lo establecido en las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. (Residencia de más de 183 días al año).

A los efectos de este impuesto se entenderá que una persona física con residencia habitual en territorio español, tiene su residencia habitual en una Comunidad Autónoma cuando permanezca en su territorio un mayor número de días del período de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo (fallecimiento). Para determinar el período de permanencia se computarán las ausencias temporales. Salvo prueba en contrario, se considerará que una persona física permanece en el territorio de una Comunidad Autónoma cuando en dicho territorio radique su vivienda habitual (artículo 54 del Reglamento del IRPF).

Cuando no fuera posible determinar la permanencia según lo indicado más arriba, se estará al territorio de la Comunidad Autónoma donde el sujeto pasivo tenga su principal centro de intereses, considerándose como tal el territorio donde obtenga la mayor parte de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Como ejemplo clarificador de lo que esta novedosa jurisprudencia puede llegar a implicar y que el lector entienda la importancia de la misma, voy a exponer un caso muy concreto de alguno de los asuntos más recientes que hemos llevado en el despacho, en el que aplicamos el apartado Uno a) de la “La disposición adicional segunda de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (modificada como consecuencia de la adecuación de la normativa del Impuesto a lo dispuesto en la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 3 de septiembre de 2014), para el caso de una herencia en la que el causante era de nacionalidad española, pero residente en Francia; sus dos hijos (únicos herederos) eran de nacionalidad francesa y residían en Francia; y los bienes estaban situados en España, en dos comunidades autónomas distintas: Comunidad de Galicia (cuentas bancarias y acciones) y Comunidad Valenciana (bienes inmuebles), resultando que el mayor valor de los mismos se encontraba situado en la Comunidad Valenciana (inmuebles todos ellos), por lo que se solicitó, la aplicación de las reducciones en la base imponible, así como las bonificaciones en la cuota tributaria, de la Comunidad Valenciana, como si de residentes de la Comunidad de Valencia se tratase, pues en caso contrario se consideraría discriminatorio, de acuerdo con la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea mencionada.

Apartado Uno a) En el caso de la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, si el causante hubiera sido residente en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, distinto de España, los contribuyentes tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma en donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en España. Si no hubiera ningún bien o derecho situado en España, se aplicará a cada sujeto pasivo la normativa de la Comunidad Autónoma en que resida.”

La liquidación que realizamos, conforme a la normativa vigente a fecha de devengo del impuesto, de la Comunidad Valenciana, y teniendo en cuenta que uno de los herederos tenía una discapacidad del 100% (heredero 2), y el otro heredero (heredero 1) un patrimonio preexistente del 2º tramo, fue la siguiente:

 

VALOR BIENES Y DERECHOS HERENCIA*    

1.101.000,00 €

CARGAS Y GRAVAMENES DEDUCIBLES

0,00 €

CAUDAL RELICTO    

1.101.000,00 €

AJUAR DOMESTICO

33.030,00 €

DEUDAS DEDUCIBLES    

0,00 €

GASTOS DEDUCIBLES (ENTIERRO, FUNERAL…)

0,00 €

CAUDAL HEREDITARIO NETO

1.134.030,00 €

 

*Sin contar con el valor de las cuentas, depósitos y activos financieros, de acuerdo con el Convenio para evitar la doble imposición en materia de sucesiones, entre España y Francia.

 

LIQUIDACION HEREDERO 1 (HIJO 1)      
PORCION CAUDAL HEREDITARIO

567.015,00 €

REDUCCION PARENTESCO C. VALENCIA (GRUPO II)    

100.000,00 €

BASE LIQUIDABLE    

467.015,00 €

CUOTA TRIBUTARIA      
BASE LIQUIDABLE    

467.015,00€

HASTA

390.958,37 €

 

79.072,64€

RESTO

76.056,63 €

34%*

25.859,25 €

CUOTA INTEGRA    

104.931,89 €

COEFICIENTE MULTIPLICADOR

(2º TRAMO PATRIMONIO PREEXISTENTE)

 

1,0500

TOTAL CUOTA TRIBUTARIA

110.178,49 €

BONIFICACIÓN EN CUOTA: BONIFICACION GRUPO II (COMUNIDAD DE VALENCIA) (75%)

82.633,87 €

CUOTA RESULTANTE AUTOLIQUIDACION    

27.544,62 €

 

*Se tuvo que aplicar el 34% de porcentaje, en lugar del 29,75% que correspondería en principio al tramo de la escala de la Comunidad Valenciana, porque el cómputo total de todos los bienes de la herencia (tanto cuentas bancarias, acciones, como bienes inmuebles ascendía a unos 2.500.000,00€, por lo que el porcentaje a aplicar al último tramo de la escala debía ser el máximo del 34%, aunque no se tributara por el valor de las cuentas bancarias).

LIQUIDACION HEREDERO 2 (HIJO 2)      
PORCION CAUDAL HEREDITARIO

567.015,00 €

REDUCCION PARENTESCO C. VALENCIA (GRUPO II)    

100.000,00 €

REDUCCION POR DISCAPACIDAD >65% (C. VALENCIA)

240.000,00 €

BASE LIQUIDABLE    

227.015,00 €

CUOTA TRIBUTARIA      
BASE LIQUIDABLE    

227.015,00 €

HASTA

156.503,55 €

 

22.609,81 €

RESTO

70.511,45 €

34 %*

23.973,89 €

CUOTA INTEGRA    

46.583,70 €

COEFICIENTE MULTIPLICADOR (1ºTRAMO PATRIMONIO PREEXISTENTE)  

1,0000

TOTAL CUOTA TRIBUTARIA

46.583,70 €

BONIFICACIÓN EN CUOTA: BONIFICACION POR DISCAPACIDAD (75%) (C. VALENCIA)

34.937,78 €

CUOTA RESULTANTE AUTOLIQUIDACION    

11.645,93 €

 

*Se tuvo que aplicar el 34% de porcentaje, en lugar del 21,50% que correspondería en principio al tramo de la escala de la Comunidad Valenciana, porque el cómputo total de todos los bienes de la herencia (tanto cuentas bancarias como bienes inmuebles ascendía a unos 2.500.000,00€, por lo que el porcentaje a aplicar al último tramo de la escala debía ser el máximo del 34%, aunque no se tributara por el valor de las cuentas bancarias).

TOTAL CUOTAS ISD HEREDEROS 39.190,55 €

Como se ha visto, con el ejemplo expuesto, nuestros clientes no residentes se han ahorrado una gran cantidad de impuestos a pagar en España, gracias a haber aplicado las reducciones, por un lado, de la Comunidad Valenciana por parentesco (100.000,00€), a ambos herederos (grupo II -de padres a hijos mayores de 21 años-), y por discapacidad física superior al 65% (240.000,00€) al heredero 2; y por otro lado, la bonificación del 75% de la parte de la cuota tributaria del impuesto que proporcionalmente correspondía a los bienes y derechos declarados por el sujeto pasivo de las adquisiciones mortis causa, por parientes del causante pertenecientes a los grupos I y II, que tuvieren su residencia habitual en la comunidad Autónoma de Valencia (y en este caso, equiparando a los residentes en la Unión Europea con los residentes en la comunidad autónoma de Valencia), en la fecha del devengo del impuesto, o por discapacitados físicos o sensoriales con un grado de discapacidad igual o superior al 65% (como es el caso del heredero 2), siendo ambas bonificaciones: la del parentesco grupo I y II, y la de discapacidad, incompatibles; por lo que al heredero 2, solo se le ha podido aplicar una de ellas; en este caso, optamos por la de discapacidad, aunque era indiferente optar por una u otra, pues el montante de la bonificación era el mismo: un 75% de la cuota tributaria.

La liquidación que hubiese procedido, de haberse aplicado la normativa estatal, sin acogerse a la normativa de la Comunidad Autónoma con la que se tenía el vínculo más estrecho (en el caso expuesto, Valencia) ascendería a lo siguiente:

 

LIQUIDACION HEREDERO 1 (HIJO 1)      
PORCION CAUDAL HEREDITARIO

567.015,00 €

REDUCCION PARENTESCO ESTATAL (GRUPO II)    

15.956,87 €

BASE LIQUIDABLE    

551.058,13 €

CUOTA TRIBUTARIA      
BASE LIQUIDABLE    

467.015,00€

HASTA

398.777,54 €

 

80.665,08€

RESTO

152.280,59 €

34%*

51.775,40€

CUOTA INTEGRA    

132.430,48 €

COEFICIENTE MULTIPLICADOR

(2º TRAMO PATRIMONIO PREEXISTENTE)

 

1,0500

TOTAL CUOTA TRIBUTARIA

139.052,00 €

NO HAY BONIFICACIÓN EN CUOTA

0,00 €

CUOTA RESULTANTE AUTOLIQUIDACION    

139.052,00 €

 

*Se habría tenido que aplicar también el 34% de porcentaje, en lugar del 29,75% que correspondería en principio al tramo de la escala de la Comunidad Valenciana, porque el cómputo total de todos los bienes de la herencia (tanto cuentas bancarias, acciones, como bienes inmuebles ascendía a unos 2.500.000,00€, por lo que el porcentaje a aplicar al último tramo de la escala debía ser el máximo del 34%, aunque no se tributara por el valor de las cuentas bancarias).

 

LIQUIDACION HEREDERO 2 (HIJO 2)      
PORCION CAUDAL HEREDITARIO

567.015,00 €

REDUCCION PARENTESCO ESTATAL (GRUPO II)    

15.956,87 €

REDUCCION POR DISCAPACIDAD >65% ESTATAL

150.253,03 €

BASE LIQUIDABLE    

400.805,10 €

CUOTA TRIBUTARIA      
BASE LIQUIDABLE    

400.805,10 €

HASTA

398.777,54 €

 

80.655,08 €

RESTO

2.027,56 €

34 %*

689,37 €

CUOTA INTEGRA    

81.344,45 €

COEFICIENTE MULTIPLICADOR (1ºTRAMO PATRIMONIO PREEXISTENTE)  

1,0000

TOTAL CUOTA TRIBUTARIA

81.344,45 €

NO HAY BONIFICACIÓN EN CUOTA

0,00 €

CUOTA RESULTANTE AUTOLIQUIDACION    

81.344,45 €

 

*Se habría tenido que aplicar el 34% de porcentaje, en lugar del 29,75% que correspondería en principio al tramo de la escala de la Comunidad Valenciana, porque el cómputo total de todos los bienes de la herencia (tanto cuentas bancarias como bienes inmuebles ascendía a unos 2.500.000,00€, por lo que el porcentaje a aplicar al último tramo de la escala debía ser el máximo del 34%, aunque no se tributara por el valor de las cuentas bancarias).

TOTAL CUOTAS ISD HEREDEROS SEGÚN NORMATIVA ESTATAL 220.396,46 €

En consecuencia, nuestros clientes en este asunto, han conseguido ahorrarse en impuestos, gracias a nuestro asesoramiento y a la aplicación de la más reciente jurisprudencia comentada, un total de 181.205,91 Euros, por lo que el asunto de referencia, como se puede comprobar, no es baladí.

Para todos aquellos que se encuentren en cualquier situación de discriminación respecto de lo comentado en este artículo, en Heredium Abogados y Lexunion España nos ponemos a su disposición para poder solicitar la devolución de ingresos indebidos (que ya hemos conseguido el otras ocasiones, dándonos la razón la Agencia Tributaria –ver link con resolución de la AEAT: http://www.herediumabogados.com/discriminacion-a-los-no-residentes-en-el-impuesto-de-sucesiones-y-donaciones/), e incluso, con la nueva sentencia del Juzgado Contencioso Administrativo Número 3 de Valencia, parece que se abre también la vía para reclamar una indemnización por ello. No duden en consultarnos.

Carmen Herrero Hidalgo

Abogada

Heredium Abogados

(Grupo H&H Asesores)

Madrid, 21 de junio de 2016.